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客戶獎勵積分會計處理淺析及贈送購物券的賬務(wù)處理
獎勵積分，是企業(yè)在銷售商品或提供勞務(wù)的同時按銷售商品或提供勞務(wù)的金額授予客戶一定的積分，以鼓勵客戶進(jìn)一步在本企業(yè)消費;客戶在積滿一定分值后可以以積分兌換企業(yè)或者第三方提供的免費或折扣后的商品或服務(wù)。企業(yè)授予客戶獎勵積分目的是留住客戶，保持市場份額，以維持利潤，取得企業(yè)增長，贏得市場競爭。獎勵積分是營銷方式的一種，屬于企業(yè)的營銷活動。對于獎勵積分的會計處理，目前在我國企業(yè)里還不規(guī)范，還沒有形成統(tǒng)一的賬務(wù)處理程序，會計界對此的研究也很欠缺�，F(xiàn)行實務(wù)中，大部分實行獎勵積分的企業(yè)在授予客戶獎勵積分時，不做賬務(wù)處理;在客戶兌換獎勵積分時把兌換商品或服務(wù)的成本作為費用處理，在會計報告中也未對此部分內(nèi)容作出特別披露。
一、客戶獎勵積分的會計處理方法確認(rèn)
根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號收入》規(guī)定，銷售商品收入同時滿足下列條件時才能予以確認(rèn)：企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制;收入的金額能夠可靠地計量;相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);相關(guān)已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠的計量。對于企業(yè)授予客戶的獎勵積分，根據(jù)現(xiàn)行會計準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)對該交易事項分為以下情況進(jìn)行處理：
情況一：在銷售商品或提供勞務(wù)的同時，應(yīng)當(dāng)將銷售商品取得的貨款或應(yīng)收賬款在本次商品銷售或提供勞務(wù)產(chǎn)生的收入與獎勵積分的公允價值之間進(jìn)行分配，將取得的貨款或應(yīng)收賬款扣除獎勵積分公允價值的部分確認(rèn)為收入，獎勵積分的公允價值確認(rèn)為遞延收益。獎勵積分的公允價值為單獨銷售可取的金額。如果獎勵積分的公允價值不能夠直接觀察到，授予企業(yè)可以參考被兌換獎勵物品或服務(wù)的公允價值或利用其他估計技術(shù)估計獎勵積分的公允價值。
情況二：獲得獎勵積分的客戶滿足條件時有權(quán)利取得授予企業(yè)的商品或服務(wù)，在客戶兌換獎勵積分時，授予企業(yè)應(yīng)將原計入遞延收益的與所兌換積分相關(guān)的部分確認(rèn)為收入，確認(rèn)為收入的金額應(yīng)當(dāng)以被兌換用于換取獎勵的積分?jǐn)?shù)額占預(yù)期將兌換用于換取獎勵的積分總數(shù)的比例為基礎(chǔ)計算確定。獲得獎勵積分的客戶滿足條件時有權(quán)利取得第三方提供的商品或勞務(wù)的，如果授予企業(yè)代表第三方歸集對價，授予企業(yè)應(yīng)在第三方有義務(wù)提供獎勵且有權(quán)接受因提供獎勵的計價時，將原計入遞延收益的金額與應(yīng)支付給第三方的價款之間的差額確認(rèn)為收入;如果授予企業(yè)自身歸集對價，應(yīng)在履行獎勵義務(wù)時按分配至獎勵積分的對價確認(rèn)收入。企業(yè)因提供獎勵積分而發(fā)生的不可避免成本超過已收和應(yīng)收對價時，應(yīng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號或有事項》有關(guān)虧損合同的規(guī)定處理。
上述針對獎勵積分的會計處理方法，一方面充分體現(xiàn)了收入和費用這兩個會計要素的概念。即企業(yè)在銷售商品或提供勞務(wù)時，預(yù)期會導(dǎo)致流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益增加和貨幣性資產(chǎn)增加;當(dāng)客戶兌換獎勵積分時，與獎勵積分相關(guān)的遞延收益滿足了收入的確認(rèn)條件，導(dǎo)致企業(yè)收入增加，引起企業(yè)當(dāng)期經(jīng)濟(jì)流入增加，同時授予企業(yè)歸集和結(jié)轉(zhuǎn)獎勵積分對應(yīng)商品或服務(wù)成本，引起企業(yè)當(dāng)期銷售成本的增加。另一方面，這種會計處理方法可以全面揭示企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)所涉及的有關(guān)收入的時間區(qū)域，符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，全面、系統(tǒng)的反映了企業(yè)的會計信息。但是這種會計處理方法并不符合謹(jǐn)慎性原則和實質(zhì)重于形式原則的要求，因為客戶兌換獎勵積分從會計實務(wù)上來看，會引起授予企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出，如果在銷售商品或提供勞務(wù)當(dāng)期，將銷售取得的貨款或應(yīng)收賬款在本次商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎勵積分的公允價值之間進(jìn)行分配，確認(rèn)為當(dāng)期的收入和遞延收益，符合謹(jǐn)慎性原則的要求;在客戶兌換獎勵積分時，將以前確認(rèn)的遞延收益確認(rèn)為當(dāng)期收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)與獎勵積分對應(yīng)商品或勞務(wù)的成本，這也體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，也易使人理解;但當(dāng)獎勵積分到期，客戶沒有兌換時，會導(dǎo)致收入與費用不配比，不符合謹(jǐn)慎性原則和配比原則。
二、客戶獎勵積分作為或有事項的會計處理
目前，國外對授予客戶的獎勵積分的會計處理主要采用兩種方法增量成本法和收入遞延法。增量成本法的會計處理為：當(dāng)企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)時，把收到的貨款或應(yīng)收的貨款全額確認(rèn)為收入，同時確認(rèn)與之相關(guān)的成本。當(dāng)顧客所累積的積分足以兌換獎勵時，根據(jù)兌換百分比來估算出由于提供該獎勵所引起的企業(yè)增量成本，并把該增量成本確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。收入遞延法會計處理為：當(dāng)企業(yè)與顧客進(jìn)行某項交易時，企業(yè)應(yīng)把所收到的顧客付款看做是兩部分組成，一部分是由該交易所引起的收入，另一部分是提供獎勵積分所引起的收入;當(dāng)這項交易完成時，企業(yè)僅確認(rèn)前一部分收入，而把另一部分收入予以遞延，直到顧客兌換獎勵積分時，企業(yè)才確認(rèn)被遞延的收入。可見，我國會計準(zhǔn)則中采用的是遞延收入法。目前，我國企業(yè)的獎勵積分計劃開展的非常迅速，涉及行業(yè)越來越廣泛，但對由此引起的收入與費用的會計確認(rèn)、計量、記錄與報告并未給予足夠的重視，并且未進(jìn)入深入、細(xì)致的研究。我國目前采用的遞延收入法也有著諸多缺陷：一是可能導(dǎo)致一些企業(yè)的收入和利潤被扭曲，造成會計報表有關(guān)項目的比例關(guān)系和財務(wù)比率之間缺乏可比性，從而容易使會計信息使用者產(chǎn)生誤解;二是把收入分為兩部分，造成企業(yè)所得稅的延遲支付，為企業(yè)操縱利潤提供了空間，直接損害了國家利益;三是不符合謹(jǐn)慎性原則和配比原則等會計核算的一般原則，容易造成會計人員及會計信息使用者對會計原則理解的混亂。
基于上述負(fù)面影響和獎勵積分的實質(zhì)，筆者認(rèn)為應(yīng)將獎勵積分計劃作為或有事項處理。其理由是獎勵積分同時具備或有事項的四個特征：獎勵積分是由過去的交易或事項形成的;獎勵積分的結(jié)果具有不確定性;獎勵積分是否兌換這種結(jié)果只能由未來不確定的兌換或不兌換加以證實;影響?yīng)剟罘e分結(jié)果的不確定性因素不能由企業(yè)控制。其具體會計處理方法，可分階段做如下設(shè)計：
(一)贈送獎勵積分時的會計處理方法。在銷售商品或提供勞務(wù)確認(rèn)收入時，由于獎勵積分的存在引起未來經(jīng)濟(jì)利益的流出，如果這種獎勵積分引起的經(jīng)濟(jì)利益流出同時符合或有事項確認(rèn)的三個條件時，應(yīng)將獎勵積分引起的銷售成本增加額予以確認(rèn)：該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù);該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè);該義務(wù)的金額能夠可靠的計量。其會計處理為：根據(jù)以前期間客戶執(zhí)行獎勵積分計劃的概率、銷售數(shù)量的大小、可能產(chǎn)生的銷售成本的增加額，預(yù)計本期消費獎勵積分計劃可能產(chǎn)生企業(yè)未來銷售成本的增加額，對于可以合理確認(rèn)的部分，確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。即借記“主營業(yè)務(wù)成本”等會計科目，貸記“預(yù)計負(fù)債獎勵積分”等科目，并在報表中進(jìn)行相應(yīng)披露;如果獎勵積分涉及的成本增加額不能同時符合或有事項確認(rèn)的三個條件，則不應(yīng)將獎勵積分確認(rèn)為當(dāng)期負(fù)債，只需在會計報表附注中進(jìn)行相應(yīng)披露。
(二)客戶兌換獎勵積分時會計處理方法。以后期間客戶按照獎勵積分計劃的規(guī)定進(jìn)行獎勵積分兌換時，作沖銷預(yù)計負(fù)債的賬務(wù)處理，即根據(jù)客戶兌換獎勵積分的金額，借記“預(yù)計負(fù)債獎勵積分”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本，并在會計報表中進(jìn)行披露。
從上述會計處理中可以看出，將獎勵積分計劃作為或有事項處理，一方面符合業(yè)務(wù)的實質(zhì)，體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式原則和謹(jǐn)慎性原則的要求;另一方面縮小了企業(yè)利用獎勵積分操縱利潤的空間，使得企業(yè)會計報表反映的信息更加符合實際情況、更加完整，同時有利于會計報表使用者對于企業(yè)的未來期間不會帶來收入的營業(yè)成本有一個初步印象，有助于會計報表使用者理解和使用會計信息，提高會計信息質(zhì)量。
企業(yè)“授予客戶獎勵積分”有關(guān)“收入”的賬務(wù)處理問題
企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
顧客每次購物20元以上可以積一分(顧客辦有企業(yè)積分卡，結(jié)賬前出示或報一下手機(jī)號就可積分)，顧客持積分可以兌換不同的商品或購物卡(需要花不同的積分做為對價)。
設(shè)定的方案或選定的商品原則上是積分一分值2毛錢。顧客兌換的商品同樣過機(jī)做銷售處理。
現(xiàn)行企業(yè)的賬務(wù)處理是顧客購物積分時對“積分”沒有賬務(wù)處理，只對正常的商品的標(biāo)價作收入處理，獎勵積分的公允價價值沒有確認(rèn)為遞延收益。
顧客現(xiàn)金購物1170元，顧客積分58.5分(按方案大致值11.7元)
借 現(xiàn)金 1170
貸 主營業(yè)務(wù)收入 1000
應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅--銷項稅額 170
顧客累計積分到一定程度,自愿選擇何時兌換.假如顧客幾個月累計到N分,他來兌換其中的50分,兌換5盒蒙牛250ml純奶(假設(shè)顧客不知黃曲霉素的事)，正常售價是21元。
借：銷售費用--促銷費10.5
貸：主營業(yè)務(wù)收入8.97
應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅--銷項稅額1.53
近讀資料發(fā)現(xiàn)：
(1)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時，應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款或應(yīng)收貨款在本次商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入
與獎勵積分的公允價值之間進(jìn)行分配，將取得的貨款或應(yīng)收貨款扣除獎勵積分公允價值的部分確認(rèn)為收入、
獎勵積分的公允價值確認(rèn)為遞延收益。獎勵積分的公允價值為單獨銷售可取得的金額。
顧客購物1170元時，顧客可積分58.5分，按方案值11.7元(綜合方案，商品售價的尾數(shù)、積分的尾數(shù)、顧客積分的比率和意愿兌換的比例，)
借：現(xiàn)金 11700
貸：主營業(yè)務(wù)收入 11518.3
遞延收益 11.7
應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅---銷項稅額 170
(2)獲得獎勵積分的客戶滿足條件時有權(quán)利取得授予企業(yè)的商品或服務(wù)，在客戶兌換獎勵積分時，授予企業(yè)應(yīng)將原計入遞延收益的與所兌換積分相關(guān)的部分確認(rèn)為收入，
確認(rèn)收入的金額=遞延收益×(被兌換用于換取獎勵的積分?jǐn)?shù)額/預(yù)期將兌換用于換取獎勵的積分總數(shù))
假如幾個月后，顧客累計了N分，他花其中的50分兌換了5盒250ml的蒙牛純牛奶。
借 遞延收益10.5
貸 主營業(yè)務(wù)收入 8.97
應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅--銷項稅額1.53
兩者的影響：
(1)稅收：對增值稅無影響.對企業(yè)所得稅無影響。
(2)利潤：總期間無影響
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